????????2013年6月30日，由中國法學會主辦、中國財稅法學研究會和中國行政法學研究會聯(lián)合承辦、北京大學財經法研究中心和福建拓維律師事務所協(xié)辦的“《稅收征收管理法》修改”專家研討會暨第五屆中國財稅法前沿問題高端論壇在北京大學成功召開。中國法學會研究部主任方向，中國政法大學終身教授、中國行政法學研究會名譽會長應松年，北京大學法學院院長、中國經濟法學研究會副會長兼秘書長張守文在研討會上先后致辭。論壇開幕式由北京大學財經法研究中心主任、中國財稅法學研究會會長劉劍文主持。中國政法大學副校長、中國行政法學研究會會長馬懷德教授、北京大學法學院副院長沈巋等40余位專家學者參加了此次專家研討會。全國人大法工委經濟法室副主任王清、國務院法制辦財政金融司財稅處副處長葉平、國家稅務總局政策法規(guī)司副司長李萬甫和征管科技司制度處處長賴先云等實務部門相關負責人出席研討會。本次研討會適逢國務院法制辦就《稅收征收管理法修正案（征求意見稿）》（以下簡稱《征求意見稿》）向全社會公開征求意見之際，吸引了包括新華社、鳳凰網、財新網、光明日報、經濟日報、法制日報、中國稅務報、第一財經報、中國青年報等20余家中央媒體的采訪和報道。主辦方將就本次研討會上專家學者們的意見進行整理，并形成專門成果上報給國務院法制辦，為國家財稅法制建設進程建言獻策，積極貢獻力量。

　　一、關于《稅收征收管理法》的立法理念和修改原則

　　當前形勢下，財稅法治是經濟體制和政治體制改革的突破口和牛鼻子?！抖愂照魇展芾矸ā肥钱斍拔覈ㄒ坏囊彩亲钪匾某绦蚨惙ǎ虼似湫薷姆浅ｊP鍵，也意義重大。規(guī)范政府征稅權力和加強對納稅人權利保護成為與會學者對此次《稅收征收管理法》立法理念和修改原則達成的重要共識。北京大學財經法研究中心主任、中國財稅法學研究會會長劉劍文提出，法學學者應善于用自己的思想和理論影響和推動國家法治建設，實現(xiàn)以學術報國的理想?！抖愂照魇展芾矸ā返男薷纳婕暗角Ъ胰f戶的利益和方方面面的關系，當前時值實現(xiàn)“中國夢”大背景，如何通過程序稅法修改來實現(xiàn)國家與納稅人的和諧關系非常重要：在理念上，涉及如何將征稅權力關在籠子里和如何保護納稅人權利這一一體兩面的問題；在技術上，涉及實質課稅、一般反避稅等先進稅法原則條文化的問題；在功能上，涉及繼續(xù)推動包括程序稅法在內的整體稅法的稅收法定問題。中國政法大學財稅法研究中心主任、中國財稅法學研究會副會長施正文認為，《征求意見稿》在立法理念上有很多的亮點，在具體章節(jié)規(guī)定上也有不少的合理性調整和修改。但《征求意見稿》的具體條款內容也存在一些理念問題，比如強化了稅務機關的征稅權、滯納金規(guī)定回避了行政強制法關于滯納金不超過本金一倍的限制、增加了查封納稅人賬戶范圍，等等，這些強化安排有很多是有必要的，但在《征求意見稿》中沒有增加對稅務機關執(zhí)法進行規(guī)范和對納稅人權利進行保護的對應條款。

　　二、關于《稅收征收管理法》與相關法律制度的銜接

　　加強《稅收征管法》與《行政許可法》、《行政強制法》、《行政處罰法》、《行政復議法》和《行政訴訟法》等制度的銜接，是理論界和實務界十分關注的焦點問題，也是《稅收征收管理法》修訂的重要議題。與會專家一致認為，加強《稅收征收管理法》與《行政許可法》、《行政強制法》、《行政復議法》以及《行政訴訟法》的制度銜接非常緊迫，應盡快對現(xiàn)行《稅收征收管理法》中與行政程序法的規(guī)定相沖突的條款予以修改。中央財經大學稅務學院院長湯貢亮指出，雖然這次《稅收征收管理法》征求意見稿沒有涉及到對包括納稅之后取得訴權、復議權制度等內容的稅收復議前置程序制度的修改，但這仍是需要仔細研究的重要議題。中央財經大學稅收教育研究所所長賈紹華則認為，可以從加強稅務行政立法、建立健全納稅評估制度、建立明確的稅務機關責任機制等方面進一步完善現(xiàn)行稅收征管制度。廣州市律師協(xié)會財稅法律專業(yè)委員會秘書長唐高翔提出，應強化稅收立法體現(xiàn)其區(qū)別于普通行政立法的特質和原則。原則中國青年政治學院法學院講師湯潔茵則從《稅收征收管理法》與《行政強制法》、《刑法修正案（七）》的沖突與銜接等兩個角度對相關問題進行了梳理。

　　三、關于稅收復議前置制度的存廢與納稅人權利保護

　　在社會追求公平正義、納稅人權利覺醒的時代，對納稅人權利的保護是無法回避的重要議題。對這一議題的討論和解決無疑具有重大的理論和現(xiàn)實意義。與會專家學者認為對納稅人權利的保護是《稅收征管法》修改應當重點關注的領域，圍繞著納稅人權利保護這一核心議題展開了熱烈討論。北京大學財經法研究中心主任劉劍文指出，現(xiàn)行《稅收征收管理法》第88條的復議前置制度實質上是對納稅人訴訟權利的一種限制乃至剝奪。從現(xiàn)實可行性角度考慮，首先應當取消繳納稅款（或者提供擔保）前置的規(guī)定，并且在條件成熟時，進一步取消將行政復議作為行政訴訟的前提條件的要求。中國政法大學副校長馬懷德指出，《稅收征收管理法》修改原則應是嚴格規(guī)范稅收征管行為，把征稅權關進制度的籠子里。全國人大常委會預算工委法案室原主任俞光遠還從優(yōu)化立法原則、順應電子稅務發(fā)展趨勢、建立納稅修正制度、降低滯納金上限、嚴格限制自由裁量、明確法律責任等六個方面對加強納稅人權利保護提出了具體建議。首都經濟貿易大學法學院副院長周序中則認為，之前的《稅收征收管理法》修改，都是優(yōu)先考慮稅收征稅權力，而對納稅人權益保護力度不大。對于納稅人權益保護觀念和意識，應該充分在這次修改當中給予體現(xiàn)，均衡納稅人和征管機關之間的利益。

　　四、關于稅務代理中的注冊稅務師與注冊律師、注冊會計師之法律地位

　　如何營造良好的稅務代理從而更好地為納稅人服務，也成為與會專家學者熱議的焦點。絕大部分專家學者認為，稅務代理應當向適格的包括律師、注冊會計師在內的中介機構開放，注冊稅務師從事稅務代理不應直接規(guī)定在《稅收征收管理法》中。草案將全部涉稅專業(yè)服務許可給注冊稅務師所壟斷“的做法，既不符合我國稅務代理的實際，也不符合國際潮流，從長遠看，是背離法治。實行稅務代理的行政許可，與黨的十八大報告和近期國務院所提出的簡政放權的精神不符。中國政法大學財稅法研究中心主任施正文指出，稅務活動本質是法律活動，歸口國家稅務總局主管的稅務師不可避免站在稅務機關的立場，規(guī)定只有注冊稅務師才能從事稅務代理侵犯了納稅人權利。北京金誠同達律師事務所律師王朝暉指出，規(guī)定注冊稅務師從事稅務代理第一沒有法律依據(jù)，第二容易形成行業(yè)壟斷，不利于市場競爭。中國人民大學財稅法研究所執(zhí)行所長朱大旗指出，立法部門對注冊稅務師職業(yè)缺乏法律認定，把律師、注冊會計師和審計師剝離違背稅務代理本身的規(guī)律。國家行政學院法學部副主任，中國行政法學研究會副會長楊小軍認為，將稅務代理的權利，壟斷給由國家稅務總局主管的注冊稅務師行業(yè)無法體現(xiàn)“天下為公”的精神。福建拓維律師事務所主任許永東認為，職業(yè)的設立是根據(jù)行政許可法設立的，注冊稅務師至今沒有法律依據(jù)，若按照現(xiàn)行征求意見稿通過，可能會造成行業(yè)零亂或者不正當競爭的出現(xiàn)。北京彭祖稅務咨詢有限公司執(zhí)行董事朱鵬祖也認為，稅務師行業(yè)是社會公共利益代表，不應該成為稅務師代表，所以管理辦法和制度應該由國務院制訂，而不單純由國稅總局制訂。中國社會科學院財經戰(zhàn)略研究院副研究員滕祥志認為，應加大現(xiàn)有注冊稅務師法律法規(guī)考試力度，提升注稅行業(yè)自身的合法性和社會公信力。

　　五、關于稅務機關涉稅信息管理

　　就稅務機關涉稅信息管理而言，與會專家學者認為，在當前經濟社會形勢下，稅務機關獲得涉稅信息有其時代性、必要性和正當性，但應注重在實際執(zhí)行稅法過程中對涉稅信息安全以及納稅人隱私的合理保護。在討論《征求意見稿）》新增第28條關于涉稅信息獲取的相關規(guī)定時，與會專家學者把關注重點放在了兩個方面：一是該條“銀行和其他金融機構應當及時向社會機關提供本單位掌握的儲戶資料”中“儲戶”的概念如何界定？二是如何加強納稅人涉稅信息的隱私保護。與會專家學者普遍認為，現(xiàn)有的“儲戶”概念過于廣泛，應加以具體明確并限定在納稅人范圍內，且關于涉稅信息管理的立法應當堅持審慎性原則，切實有效保護納稅人隱私權。國家行政學院法學部教授楊偉東指出，新增28條涉稅信息的提供無論是對于稅收征收管理還是納稅人權利保護是至關重要的一條，在立法時需要慎重考慮，可以從政府部門信息互通互聯(lián)、金融機構等第三方配合程序和加強稅務機關相關責任等不同方面來進行立法優(yōu)化和制度設計。清華大學法學院教授何海波認為，應當避免未來稅務機關對于公民個人信息，以及商業(yè)隱私等的過度搜集。中國人民大學法學院教授朱大旗則探討了新增第28條與現(xiàn)行《稅收征收管理法》第6條如何銜接的問題，建議對哪些有關單位應該向稅務機關提供信息進行明確統(tǒng)一的規(guī)定，便于法律的有效執(zhí)行和適用。首都經濟貿易大學法學院副院長周序中則提出，應針對新增第28條補充稅務機關在獲取和管理涉稅信息以及保守納稅人隱私方面的法律責任問題。

　　六、關于稅款的補繳、追征與稅款滯納金的法律性質

　　與會專家學者認為，稅款的補繳和追征問題應該借鑒發(fā)達國家和地區(qū)的先進經驗，特別是應重點關注補繳和追征環(huán)節(jié)的期間和期限問題，以及是否增設或優(yōu)化納稅評估環(huán)節(jié)，這些內容應在《稅收征收管理法》中予以明確規(guī)定。就稅款滯納金而言，是否應當設定專門的滯納金概念，與會專家學者認為還需要進一步商榷和討論。而就滯納金的數(shù)額上限而言，則有進一步縮小的必要。中國政法大學財稅法研究中心主任施正文指出，滯納金在經濟學上是納稅人延期繳納稅款的時間差，屬于補償性，不是制裁性，現(xiàn)行法律中的滯納金大大超過銀行貸款利息，不需要賦予滯納金處罰功能。中國社會科學院法學研究所副教授丁一則對稅款滯納金到底是不是應該無限制適用進行了探討，提出納稅人滯納稅款應該有一個期間限定，如果超過這個期限，可以采取強制措施，就不是滯納金范圍；與此同時，《稅收征收管理法》修改還應體現(xiàn)現(xiàn)代性特征。普華永道咨詢（深圳）有限公司北京分公司高級經理汪顏認為，基于稅務實踐的角度，應當降低現(xiàn)行稅收滯納金處罰幅度；與此同時，對于稅務機關批準延期繳納稅款情形，不應計算滯納金。中國政法大學終身教授應松年則從稅務機關辦理具體案件的角度，闡述了滯納金的法律性質，并認為滯納金是強制執(zhí)行而不是處罰措施，滯納金不應超過本金。

　　七、關于逃避繳納稅款的認定與處罰

　　至于逃避繳納稅款的認定和處罰問題，與會專家學者認為，基于納稅人權利保護和公平合理原則，在厘清罰款和滯納金法律性質基礎上，應更加注重違法行為和法律責任的對等性和比例性。部分學者認為，逃避繳納稅款的問題，可以從刑法和行政法兩個層面來進行理解和解讀，特別是《刑法修正案（七）》出臺后在處理逃避稅收征管案件時應注重執(zhí)法理念的重塑，保護納稅人的合法權益。中國政法大學法治政府研究院副院長王敬波認為，現(xiàn)行《稅收征收管理法》第64條規(guī)定計算，對于逃避稅款繳納的違法行為，除了追繳稅款外，還有滯納金、罰款和加處罰款等三重罰課，可能會違反行政法強調的比例原則。她進一步建議，《稅收征收管理法》應遵循《行政處罰法》的基本原則，只要及時補繳稅款和及時履行納稅義務，應減少懲罰力度。目前對逃避繳納稅款的處罰額度太寬，從50%到5倍，稅務機關裁量的標準非常寬泛，應相應細化具體的法律規(guī)則，包括裁量基準和執(zhí)行協(xié)議。首都經濟貿易大學法學院副院長周序中則談到稅務實踐中政府招商引資部門、稅款征收部門和稅務稽查部門在具體稅法執(zhí)行觀點上不同時納稅人面對的尷尬情形和權益受損困境，并指出《稅收征收管理法》修改當中應當對納稅人信賴利益保護有所體現(xiàn)，特別是對于稅務機關在稅務稽查的中自由裁量權進行規(guī)范，并對相關法律責任作出明確規(guī)定。

　　八、一般反避稅條款與實質課稅原則

　　近年來，納稅主體跨境行為的活躍導致避稅呈現(xiàn)國際化、復雜化的態(tài)勢，《稅收征收管理法》在涉外反避稅案件中的適用迅速增長，稅收征管中的反避稅問題和征納矛盾日益突出，一般反避稅規(guī)則和實質課稅原則也成為與會專家學者關注的重要學理和實務問題。與會專家學者普遍認為，我國現(xiàn)行反避稅制度已不能適應新時期客觀需要，《稅收征收管理法》應當在《企業(yè)所得稅法》特別納稅調整等現(xiàn)有反避稅規(guī)定的基礎上，以統(tǒng)一的程序稅法方式對一般反避稅作出較為明確的條款規(guī)定。與此同時，實質課稅原則作為反避稅制度的核心價值理念已被世界大多數(shù)國家納入法治框架內運行，且我國稅法理論界對實質課稅原則納入程序稅法以完成該原則在法治框架的確認達成一致，可以考慮納入此次《稅收征收管理法》修改。北京大學財經法研究中心主任、中國財稅法學研究會會長劉劍文認為，應在對《企業(yè)所得稅法》反避稅規(guī)定進行有效銜接的基礎上，通過《稅收征收管理法》對一般反避稅的相關主體、行為認定及其類型化、執(zhí)法程序、舉證責任等進行必要的指導性規(guī)定。與此同時，在結合我國稅收征管的實踐并對各國關于實質課稅原則的成功經驗與做法，可考慮在《稅收征收管理法》“總則”中增設一般性規(guī)定，在“第三章稅款征收”中增設具體條文規(guī)定。